Настоящее и будущее правоприменительной практики ст. 54.1 Налогового кодекса РФ. Налоговая реконструкция: быть или не быть?
Статью для журнала «
В статье рассмотрены основные аспекты практики применения ст. 54.1 Налогового кодекса РФ. Автор раскрывает значение новой нормы кодекса и основные направления налоговой политики относительно ее применения, в частности рассматривает изменчивость позиции ФНС России касательно применения ее отдельных положений. Проанализированы и обобщены выводы ФНС России, изложенные в письме от 10.03.2021 № бв-4-7/3060@ «О практике применения статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации». Кроме того, автор обращает внимание на процесс формирования подхода судов и контролирующих органов к возможности использования расчетного метода (метода налоговой реконструкции). Автор сравнивает подходы судов до и после принятия названной статьи, ее соотношение с постановлением пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53, а также рассматривает новые позиции Верховного Суда РФ, которые не были выработаны до принятия ст. 54.1 НК РФ несмотря на необходимость формирования методологической основы для рассмотрения споров, связанных с налоговыми злоупотреблениями, сопряженными с использованием технических организаций.
Правовые основы
19 августа 2017 г. в соответствии с положениями ст. 2 Федерального закона от 18.07.2017 № 163-ФЗ вступила в силу ст. 54.1 Налогового кодекса (НК) РФ, получившая название «Пределы осуществления прав по исчислению налоговой базы и (или) суммы налога, сбора, страховых взносов». Cогласно пояснительной записке к проекту данного Федерального закона (№ 529775‑6), действие нормы ст. 54.1 Кодекса направлено исключительно на защиту налогоплательщиков, надлежащим образом исполняющих обязанности, предусмотренные законодательством о налогах и сборах, а ее принятие призвано стать реальным инструментом в борьбе с размыванием налоговой базы путем использования фирм-однодневок и офшорных компаний во исполнение одного из Посланий Президента РФ Федеральному Собранию. В п. 1 ст. 54.1 НК РФ введено понятие «искажение сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения», исчерпывающая дефиниция которого, однако, не дана ни законодателем, ни контролирующими органами, ни судами.
Вероятно, это связано с тем, что виды искажений сами по себе не могут составить исчерпывающий перечень. Территориальные налоговые органы относят к таким искажениям, в частности:
- отражение в учете хозяйственных операций с «техническими» компаниями;
- неотражение налогоплательщиком дохода (выручки) от реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав); совокупность фактов, свидетельствующих об искусственном дроблении бизнеса;
- факты, свидетельствующие об искусственном создании условий для использования пониженных налоговых ставок и (или) налоговых льгот в целях освобождения от налогообложения;
- создание схемы, направленной на неправомерное применение норм международных соглашений об избежании двойного налогообложения.